MDERGI/8752A.015

(Eylül 2018 Sayı 177)

KDV DÜZELTME BEYANNAMELERİNDE DAMGA VERGİSİ SORUNU1

Yunus DEMİRKOL

Vergi Müfettiş Yardımcısı

Özet

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nda (DVK) kanuna ekli 1 sayılı tablodaki kâğıtların damga vergisine tabi olduğu hususu belirtilmiştir. Kanun'a ekli 1 sayılı tablonun IV/2-b bölümünde ise vergi beyannamelerinin damga vergisine tabi olduğu ifade edilmiştir. Diğer taraftan 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'na (KDVK) dayanarak çıkarılan 60 no.lu KDV Sirkülerinin 7.3 bölümünde düzeltme beyannamelerine ilişkin açıklama getirilmiş olup, söz konusu sirkülerde; düzeltme beyannamesinin verildiği dönemden en son vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesine kadar, bu düzeltme neticesinde aradaki vergilendirme dönemlerinde ödenecek bir vergi çıkmaması halinde, her bir dönem için ayrı ayrı düzeltme beyannamesi verilmesine gerek bulunmadığı ifade edilmiştir. İşbu makalemizde söz konusu KDV sirkülerinde açıklanan aradaki dönemlerde düzeltme beyannamesi verilmemesi durumunda ortaya çıkan aksaklıklar ve buna ilişkin çözüm yolları hususu irdelenmiştir.

Anahtar Kelimeler: Damga vergisi, KDV düzeltme beyannamesi, 60 No.lu KDV Sirküleri.

1. Giriş

3065 sayılı KDV Kanunu'na dayanarak çıkarılan 60 no.lu KDV Sirkülerinin düzeltme beyannamelerini açıklayan 7.3 bölümüne göre, KDV düzeltme beyannamesinin verildiği dönemden en son vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesine kadar, bu düzeltme neticesinde aradaki vergilendirme dönemlerinde ödenecek bir vergi çıkmaması halinde, her bir dönem için ayrı ayrı düzeltme beyannamesi verilmesine gerek bulunmadığı, bunun yerine düzeltmenin yapıldığı vergilendirme dönemi ile düzeltme beyannamesinin verildiği en son vergilendirme dönemine ilişkin düzeltme yapılmasının yeterli olacağı hususu ifade edilmiştir.

Diğer taraftan vergi beyannamelerinden birisi olan KDV beyannamesi, 488 sayılı DVK'ya ekli 1 sayılı tablonun IV/2-b bölümü uyarınca damga vergisine tabidir. Bununla birlikte aynı bölümde ifade edildiği üzere, ilgili vergilendirme dönemine ilişkin beyanname verme süresi içinde düzeltme amacıyla verilen beyannamelerin damga vergisine tabi olmadığı belirtilmiştir.

İşbu çalışmamızda 60 no.lu KDV Sirkülerinde açıklanan, beyanname verme süresinden sonra düzeltme amacıyla verilen KDV beyannamesi suretiyle sonraki döneme devreden KDV'nin değişmesi neticesinde takip eden dönemlerde ödenecek vergi çıkmaması durumunda ilgili dönemlere düzeltme beyannamesi verilmesine gerek bulunmaması hususunun uygulamada yaşattığı sorunlar ve buna ilişkin çözüm önerileri hususu irdelenmiştir.

2. Damga Vergisi ve KDV Düzeltme Beyannamelerine İlişkin Mevzuat Düzenlemeleri

2.1. Damga Vergisinin Konusu, Damga Vergisine Tabi Kâğıtlar ve Mükellef

488 sayılı DVK'ya göre damga vergisinin konusu kanuna ekli 1 sayılı tabloda yer alan kağıtlar olup, aynı kanuna göre kağıt terimi ise; "Yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeler"2 olarak ifade edilmiştir.

Aynı Kanuna ekli 1 sayılı tablonun IV/2-b bölümünde ise vergi beyannamelerinin damga vergisine tabi oluğu ve hangi beyannameden hangi tutarda damga vergisi alınacağı belirtilmiştir.

Diğer taraftan aynı bölümde beyanname verme süresi içinde düzeltme amacıyla verilen beyannamelerin damga vergisine tabi olmadığı ifade edilmiştir.

Damga Vergisi Kanunu'nun 3. maddesinde damga vergisinin mükellefi tanımlanmış olup, söz konusu maddede damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu belirtilmiştir. Öte yandan resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlerde ise damga vergisini kişilerin ödeyeceği hususu hükme alınmıştır. Kanun'un 8. maddesinde ise resmi daire tanımlanmış olup, söz konusu maddede genel ve özel bütçeli idarelerin, il özel idarelerinin, belediye ve köylerin resmi daire olduğu belirtilmiştir.

2.2. KDV Düzeltme Beyannamesi

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'na dayanarak çıkarılan 60 no.lu KDV Sirkülerinin 7.3 bölümünde düzeltme beyannameleri açıklanmış olup, ilgili bölümde; "KDV mükellefleri tarafından geçmiş vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak bir düzeltme beyannamesi verilmesi halinde, en son KDV beyannamesi de dahil olmak üzere aradaki tüm KDV beyanlarının buna göre düzeltilmesi gerekmektedir.

Ancak, düzeltme beyannamesinin verildiği dönemden en son vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesine kadar, bu düzeltme neticesinde aradaki vergilendirme dönemlerinde ödenecek bir vergi çıkmaması kaydıyla, her bir dönem için ayrı ayrı düzeltme beyannamesi verilmesine gerek bulunmamaktadır. Dolayısıyla bu tür durumlarda düzeltmenin yapıldığı vergilendirme dönemi ile en son vergilendirme dönemine ilişkin, düzeltme beyannamesi verilmesi yeterli olacaktır." hükmü yer almaktadır.

3. KDV Düzeltme Beyannamelerinde Karşılaşılan Sorunlar ve Çözüm Önerileri

Çalışmamızın önceki bölümlerinde ifade edildiği üzere, beyanname verme süresinden sonra verilen düzeltme beyannameleri damga vergisine tabidir. İşbu nedenle 60 no.lu KDV Sirküleri ile bu husus göz ardı edilmeyerek KDV düzeltme beyannamesi neticesinde ödenecek herhangi bir vergi çıkmaması halinde düzeltme beyannamesi dönemi ile en son vergilendirme dönemine ilişkin düzeltme verilmesinin yeterli olacağı şeklinde düzenleme yapılmak suretiyle mükelleflerin tekrar tekrar damga vergisi yüküne maruz kalmalarının önüne geçilmek istenmiştir. Ancak bu durum uygulamada bazı sorunların yaşanmasına neden olmuştur. Şöyle ki;

- Mükellefler tarafından farklı farklı dönemlerde birden fazla düzeltme beyannamesi verilmek suretiyle ilk düzeltme beyannamesi verilen dönemden sonraki dönemde ortaya çıkmayan vergi takip eden dönemde başkaca bir işlem nedeniyle düzeltme beyannamesi verilmek suretiyle ödenecek vergi çıkabilmekte, bu husus da düzeltme beyannamesi neticesin ya düşük tutarlı vergi tarhiyatına sebep olabilmekte ya da hiç vergi tarh edilememektedir.

Örneğin; Bay A tarafından 2017 takvim yılında vergilendirme dönemleri itibariyle verilen KDV beyannameleri aşağıdaki gibidir:

Mükellef, yaptığı araştırmalar sonucunda Ocak/2017 dönemine ilişkin 1.500,00 TL tutarında KDV'nin haksız indirim olduğunu anlamış ve 27.08.2017 tarihinde düzeltme beyannamesi vermiştir. Verilen düzeltme beyannamesi neticesinde sonraki döneme devreden KDV tutarları aşağıdaki gibi olmaktadır.

Yukarıda tüm dönemleri düzeltilen tabloda görüleceği üzere, verilen düzeltme beyannamesi neticesinde ödenecek KDV çıkmamakta olduğundan 60 no.lu KDV Sirküleri uyarınca mükellef tarafından sadece Ocak/2017 ve Temmuz/2017 dönemlerinin ilgili tutar kadar düzeltilmesi yeterli olup, verilecek düzeltme beyannamesi uyarınca KDV beyannameleri aşağıdaki gibi olacaktır.

Diğer taraftan mükellef tarafından yapılan kontrollerde Nisan/2017 döneminde de 2.200,00 TL tutarında KDV'nin haksız indirime konu edildiği anlaşıldığından 30.08.2017 tarihinde yeniden düzeltme beyannamesi verilmiştir. Bu düzeltme beyannamesi neticesinde tablo-2'de yer alan sonraki döneme devreden KDV tutarları dikkate alınmak suretiyle mükellefin beyannameleri aşağıdaki gibi olacaktır.

Buna göre yukarıdaki tabloda görüldüğü üzere, mükellef tarafından verilen düzeltme beyannameleri karşılığında her dönemin düzeltilmesi neticesinde Nisan/2017 döneminde ödenmesi gereken KDV çıkmaktadır.

Ancak mükellef tarafından 60 no.lu KDV Sirküleri uyarınca tablo-3'de yer alan şekilde düzeltme beyannamesi verilmesi halinde, Nisan/2017 dönemine ilişkin herhangi bir düzeltme beyannamesi verilmediği için verilen beyannamede Nisan döneminde indirim hesaplarından 2.200,00 TL tenzil edilecek ve düzeltme neticesinde aşağıda yer alan tablo-5'de görüldüğü üzere yine ödenecek KDV çıkmayacağı için tablo-6'da yer alan şekilde Nisan/2017 ve Temmuz/2017 dönemlerine ilişkin düzeltme beyannamesi verilebilecektir.

Buna göre, mükellef tarafından farklı tarihlerde farklı döneme ilişkin düzeltme beyannamesi verilmesi durumunda örneğimizde yer alan tablo-6'da görüldüğü gibi bir durum ortaya çıkmaktadır. Yani mükellef tarafından verilen ilk düzeltme beyannamesi neticesinde ödenecek vergi çıkmadığı için 60 no.lu Sirküler uyarınca ara dönemlere düzeltme beyanı verilmeyerek ilgili dönem ve son vergilendirme dönemi verilmesi yeterli olup, buna karşın daha ileri bir tarihte sonraki dönemlere ilişkin düzeltme beyannamesi verilmesi halinde önceki dönemden devreden KDV ilk düzeltme beyannamesi kadar düşmesi gerektiği halde mükellefler tarafından düşürülmediği ve kendi beyannameleri üzerinden tablo-6'daki gibi bir düzeltme beyanı verildiğinden örneğimizde Nisan/2017 döneminde tarhı gereken 1.300,00 TL KDV tarh edilemeyecektir. Diğer taraftan tablo-4'de yer aldığı üzere sonraki döneme devreden KDV tutarının 2.120,00 TL olması gerekmesine rağmen tablo-6'da görüleceği üzere 820,00 TL olarak yer alacaktır.

4. Sonuç

İşbu çalışmamızın yukarıdaki bölümlerinde de belirtildiği üzere, 60 no.lu KDV Sirküleri uyarıca düzeltme beyannamesi verilmesi halinde ödenecek bir vergi çıkmaması durumunda ilgili dönem ve son vergilendirme dönemine ilişkin düzeltme beyanı verilmesi yeterli olacaktır. Ancak bu durum yukarıda açıklandığı üzere uygulamada birden fazla döneme ilişkin farklı tarihlerde düzeltme beyannamesi verilmesi durumunda beyannamelerin karmaşıklaşmasına ve vergilerin eksik tahakkuk ettirilmesine veya hiç tahakkuk ettirilmemesine sebebiyet vermektedir.

Diğer taraftan söz konusu sirkülerdeki düzenlemenin yapılmasının amaçlarından birinin de mükellefleri damga vergisi külfetinden kurtarmak olduğu açıktır. Ancak bu husus da beyannamelerin karışıklığına yol açmaktadır.

Bu durumun bertaraf edilebilmesi için mükellefler tarafından kanuni süresinden sonra verilen KDV düzeltme beyannameleri neticesinde ödenecek herhangi bir vergi çıkmaması halinde söz konusu beyannamelerin damga vergisinden istisna edilmesi, böylece ilgili sirkülerde yer alan ödenecek vergi çıkmaması halinde aradaki dönemlere düzeltme beyannamesi verilmemesine gerek bulunmamasına ilişkin hükmün kaldırılması suretiyle uygulamadaki karışıklığın giderilmesi sağlanabilecektir.

Kaynakça

-60 no.lu KDV Sirküleri

-488 sayılı Damga Vergisi Kanunu

---------------------------------------------------------------------------

(1) Bu makaledeki görüşler yazarına ait olup, çalıştığı Kurum'u bağlamaz.

(2) 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu.

----------o----------