• Vergi     • Katma Değer Vergisi Mevzuatı    

1.  Giriş

KDV tevkifatı uygulaması, bazı konularda vergi alacağını güvence altına almak amacıyla Mali İdare tarafından düzenlenen özel vergi güvenlik uygulamalarıdır diyebiliriz. Burada mal teslim eden ya da hizmet ifa eden taraf faturada göstereceği KDV'yi tamamını alıcıdan tahsil etmiyor, alıcı bu KDV'nin bir kısmını tevkif ederek sorumlu sıfatıyla beyan etmekte ve ödemektedir. Sorumlu sıfatıyla beyan edilen bu KDV tevkifatı alıcı tarafından aynı zamanda KDV-1 beyanında indirim konusu yapılabilmektedir.

Covid-19 pandemisine bağlı olarak bazı mükellefler 518 Sıra No.lu VUK Genel Tebliğ kapsamında mücbir sebep hali kapsamına alınmıştır. Bu gelişmeye bağlı olarak, KDV Genel Uygulama Tebliğinde mücbir sebep hali kapsamındaki mükelleflere KDV tevkifatlı fatura tanzim edilemeyeceği düzenlemesi hakkında özel bir farkındalık oluşmuştur. Söz konusu tebliğ düzenlemesine göre, mücbir sebep hali kapsamında mükelleflerin, mücbir sebebin başladığı tarihten sona erdiği tarihe kadar geçen sürede, kısmi tevkifat kapsamındaki alımlarında tevkifat uygulanmayacaktır. Dikkat çekmek isteriz ki bu düzenleme sadece "kısmi tevkifat" için geçerlidir. Tam tevkifat kapsamındaki işlemlerde tebliğe uygun şekilde işlem tesis edilmesine devam edilecek; gerekli KDV hesaplamaları yapılacak, ertelenen beyanname verme süresinde bu tam tevkifatlar KDV-2 beyannamesi ile beyan edilecektir.

2.  İlgili Mevzuat

KDV Genel Uygulama Tebliği'nin "I/C.2. 1.3.1 – Kısmi Tevkifatın Mahiyeti ve Tevkifat Uygulayacak Alıcılar" başlıklı bölümünde aşağıdaki düzenleme yer almaktadır.

"213 sayılı Kanuna göre, mücbir sebebin başladığı tarihten sona erdiği tarihe kadar geçen sürede, mücbir sebepten yararlanan mükelleflerin vergi ödevleri ertelenmektedir. Bu kapsamda beyanname verme yükümlülükleri ileri tarihe ertelenen mükelleflerin, mücbir sebep halinde bulunduğu süre içerisinde kısmi tevkifat kapsamındaki alımlarında tevkifat uygulanmaz."

Aynı Tebliğ'in "I/C.2.1. - KDV'de Tevkifat Uygulaması" başlıklı bölümünde ise aşağıdaki düzenleme yer almaktadır:

"KDV tevkifatı ihtiyari bir uygulama olmayıp, Maliye Bakanlığınca tevkifat uygulaması kapsamına alınan işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması zorunludur. Diğer taraftan, Maliye Bakanlığınca tevkifat kapsamına alınmamış işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması mümkün değildir."

3.  Değerlendirme

Tebliğ yer verilen düzenlemeler birlikte değerlendirildiğinde, her iki metinde de ihtiyari, mükellefe seçimlik hak tanıyan bir uygulama olmadığı, uyulması gereken kurallar olduğu görülmektedir. Dolayısıyla, nasıl ki tevkifat kapsamına alınan bir işlemde tevkifat yapılmaması mümkün değil ise tevkifat kapsamına alınmayan (ya da mücbir sebep döneminde KDV tevkifatı uygulanmaz denen) bir işlemde de tevkifat yapılması doğru olmayacaktır düşüncesindeyiz.

Yine de fatura tevkifatlı gelmiş ise, mücbir sebep hali kapsamındaki mükellef tarafından tevkif edilen KDV, KDV-2 beyannamesi ile normal süresinde beyan edilerek yine normal süresinde ödeniyorsa (Örneğin; Mayıs tarihli faturanın tevkif edilen KDV'si 23 Haziran tarihinde beyan edilip, 26 Haziran'a kadar ödenecek ise) bizce Hazineye intikal eden vergi geliri açısından kayıp oluşmayacağı için tevkifatlı faturaya eleştiri yapılmayabilir. (Usul yönünden uygun olmasa da Hazine zararından bahsedilemez.) Ama hizmeti alan taraf, KDV-2 beyannamesini 27 Temmuz tarihine kadar vermeyecek ise ve 27 Temmuz'da beyanname verdikten sonra ödemesini de ertelenen sürelerde (27 Ekim, 27 Kasım, 27 Aralık) yapacak ise ve karşı taraf (tevkifatlı fatura düzenleyen) KDV ödeyen bir mükellef ise, bu durumda vergi Hazineye geç intikal etmiş olacaktır. Yani Hazine zararı gerçekleşecektir.

Diğer bir senaryoda ise, hizmeti alan mükellef ödenecek KDV beyan etmekteyse, KDV-2'de beyan edeceği KDV'yi KDV-1 beyannamesinde indirim konusu yapacağı için, nihayetinde finansal yönden ödeyeceği toplam KDV değişmeyecektir. Ama diğer mükellef KDV ödeyen bir mükellef ise, tevkifata konu KDV kadar eksik KDV beyan edip ödeyecektir. Bu durumda KDV tevkifatı gösterilmesi nedeniyle hazineye vergi eksik intikal etmiş olacak ve hazine zararı gerçekleşmiş olacaktır.

Karşı tarafın KDV beyan durumuna göre yorum yapılabileceği; bununla birlikte tebliğin lafzına tam uyum için faturanın değiştirilmesi ve tevkifatlı olmadan yeni bir fatura alınması daha uygun olacaktır düşüncesindeyiz.

4.  Sonuç

518 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği ile mücbir sebep hali kapsamına alınan mükelleflere Nisan, Mayıs ve Haziran aylarından gerçekleştirilen teslimler ile hizmet ifalarında kısmi KDV tevkifat yapılmamış olması gerekmektedir. Elbette tebliğdeki düzenleme sadece 518 No.lu VUK Genel Tebliği ile mücbir sebep kapsamına alınan mükelleflere özel bir düzenleme değildir. VUK'ta belirlenmiş esaslar dahilinde mücbir sebep halinde görülebilecek her mükellef için geçerlidir.

Tebliğe göre bu uyulması zorunlu bir düzenlemedir. Kurala rağmen yine de kısmi tevkifatlı fatura düzelenmiş ve kayıtlara alınmış ise tarafların KDV beyan durumlarına göre yorum ve değerlendirme yapılabileceği düşünülmekle birlikte, olması gereken hatalı faturanın düzeltilmesidir. Tabii bu düzeltme ancak hata hemen tespit edilir ve beyan dönemi geçmeden önce yapılırsa olabilir. Ertesi ay beyan dönemi geçtikten sonra tespit edilen hataların düzeltilmesi için fatura iptali kadar kolay olmayacaktır. Bu durumda mal teslim ya da hizmet ifa eden taraf beyanlarını düzeltebilir ama bilhassa e-fatura veya e-arşiv fatura sisteminde tevkifatlı düzenlenmiş bir faturanın düzeltilmesi özellikli bir durum olarak karşımıza çıkacaktır. Zira karşı taraf yasal süresi içinde itiraz etmediği için faturayı bu şekliyle kabul etmiş sayılacaktır.

Yazımızda da belirttiğimiz üzere, tarafların KDV beyan durumlarına göre eğer herhangi bir şekilde Hazine zararı (verginin intikal etmemesi veya gecikmeli intikal etmesi) durumu gerçekleşmemiş ise usule aykırı olsa da yapılan işlem eleştirilmeyebilir düşüncesindeyiz. Tabii tam aksi yönde, tebliğin "tevkifat kapsamına alınmamış işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması mümkün değildir" hükmü esas alınarak, tevkifatlı fatura düzenleyen tarafa (ödenecek KDV beyan ediyorsa) eksik beyan ettiği KDV için cezalı tarhiyat yapılabilir veya devreden KDV'sini azaltacak şekilde düzeltme beyanı yapması istenebilir, tevkifat yapan tarafa ise fazla ve yersiz bir tevkifat yapmak suretiyle vergi ödendiği belirtilebilir. Özetle, olası eleştiriler ile karşılaşmamak ama düzeltmesi meşakkatli işlemler ile uğraşmamak için bilhassa mücbir sebep kapsamındaki mükelleflerin mücbir sebep dönemlerinde aldıkları kısmi tevkifatlı faturaları dikkat etmeleri ve gerekli fatura düzeltmesini karşı taraftan hemen talep etmeleri doğru olacaktır.