1

Bilindiği üzere KDV Genel Uygulama Tebliği’nin I/C-2.1.3.1. bölümünde sıralanan BELİRLENMİŞ ALICILAR tarafından temin edilen mal ve hizmetlerde KDV tevkifat alanı farklıdır.

36 no.lu Tebliğin 1. maddesi ile;

- " Cumhurbaşkanlığı Kararnamesiyle kurulan kamu kurum ve kuruluşları" ve

- "Emeklilik şirketleri"

BELİRLENMİŞ ALICILAR KAPSAMINA ALINMIŞTIR.

Bu hüküm 01.07.2021 tarihinde yürürlüğe girmiştir.

2

KDV Genel Uygulama Tebliğinin I/C-2.1.3.2.13. bölümü 36 no.lu Tebliğin 1 ve 2. maddeleriyle yeniden değişmiş ve şu son şekli almıştır;

"Diğer Hizmetler

KDV mükellefleri tarafından, 5018 sayılı Kanuna ekli cetveller kapsamındaki idare, kurum ve kuruluşlar, kanunla veya Cumhurbaşkanlığı Kararnamesiyle kurulan  kamu kurum ve kuruluşları, döner sermayeli kuruluşlar, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları, bankalar, sigorta, reasürans ve emeklilik şirketleri, kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları ile kalkınma ajanslarına ifa edilen ve Tebliğde özel olarak belirlenmeyen diğer bütün hizmet ifalarında (sağlık hizmet sunucuları tarafından verilen ve faturası Sosyal Güvenlik Kurumuna düzenlenen sağlık hizmetleri hariç) söz konusu alıcılar tarafından (5/10) oranında KDV tevkifatı uygulanır."

Bu bölüme 36 no.lu Tebliğin 2. maddesiyle eklenen "(sağlık hizmet sunucuları tarafından verilen ve faturası Sosyal Güvenlik Kurumuna düzenlenen sağlık hizmetleri hariç)" hükmü uyarınca sağlık hizmet sunucuları tarafından SGK adına fatura edilen sağlık hizmetlerinin KDV tevkifatı kapsamında olmadığı Tebliğ bazında hükme bağlanmıştır.

Faturası SGK adına düzenlenen SGK’lı hastalarla ilgili sağlık hizmetleri zaten öteden beri bu konuda verilmiş özelge uyarınca KDV tevkifatı dışında tutulmaktaydı.

Sigorta şirketlerine hitaben düzenlenen sigortalı hastalarla ilgili sağlık hizmetleri ise, Maliye İdaresi görüşü doğrultusunda 5/10 oranında KDV tevkifatına tabi olup, bu uygulama devam ettirilmektedir.

Bizim anlayışımıza göre, sigortalı hastaya verilen sağlık hizmetinin SGK İdaresine veya sigorta şirketine fatura edilmesi arasında mahiyet farkı olmadığı için her iki fatura türünün de tevkifat karşısındaki durumunun aynı (tevkifatsız) olması gerekir. Çünkü her iki halde de hizmet, fatura düzenlenen kuruluşa değil bu kuruluş tarafından sigortalanmış hastaya sunulmaktadır. ^[2]

Bu hüküm 01.07.2021 tarihinde yürürlüğe girmiş olup, halen devam eden uygulamayı değiştirmeyecektir.

3

Bilindiği üzere KDV Genel Uygulama Tebliğinin yürürlüğe girdiği 1 Mayıs 2014’ten itibaren bu Tebliğin  I/C-2.1.3.4.1. bölümünün üçüncü paragrafında yer alan;

"Kısmi tevkifat uygulaması kapsamına giren her bir işlemin KDV dahil bedeli 1.000 TL’yi aşmadığı takdirde, hesaplanan KDV tevkifata tabi tutulmaz. Sınırın aşılması halinde ise tutarın tamamı üzerinden tevkifat yapılır."

hükmü uyarınca, tüm kısmi tevkifat türlerinde KDV dahil mal veya hizmet bedeli 1.000 TL’yi aşmadığı takdirde, tevkifata tabi tutulmamakta, aşım halinde bedelin tamamına ait KDV tevkifata konu edilmekteydi.

Buradaki 1.000 TL’lik had 36 no.lu Tebliğin 3. maddesiyle 2.000 TL’ye yükseltilmiştir.

Bu hüküm 01.07.2021 tarihinde yürürlüğe girmiş olup, 1 Temmuz’dan itibaren kısmi KDV tevkifatına tabi herhangi biri işlemin KDV DAHİL BEDELİ 2.000 TL’yi geçmediği taktirde KDV tevkifatı uygulanmayacak, bu haddin aşıldığı faturalar, işlemin gerektirdiği oranda KDV tevkifatlı olarak düzenlenecektir. Faturanın KDV dahil tutarı 2.000 TL’yi geçtiği taktirde bu tutarın tamamı KDV tevkifatlı olacaktır. ^[3]

Haddin yükseltilmesini olumlu buluyoruz. Fakat bu yükseltme yeterli olmamıştır. 2014’ten beri Türk Lirası değerinde meydana gelen aşınmaya göre bu haddin 4.000 TL civarında olması gerekirdi.

4

KDV Genel Uygulama Tebliğinin I/C-2.1.4.1. bölümünde, tevkifata tabi tutularak teslim edilmiş bir malın iadesi halinde veya faturası erken kesilen yahut gerçekleşmeyen hizmetler için düzeltme işleminin nasıl yapılacağı açıklanmıştır.

36 no.lu KDV Tebliğinin 4. maddesiyle bu bölüme eklenen aşağıdaki hüküm ise, alıcının genel bütçe kapsamındaki kamu idaresi veya KDV mükellefi olmadığı durumda, KDV tevkifatına tabi tutulmuş işlemin iptaline ilişkin düzeltmenin nasıl yapılacağını konu almaktadır.

"Genel bütçe kapsamındaki kamu idareleri dışında KDV mükellefi olmayan alıcıların tevkifat uyguladığı işlemlerde düzeltme aşağıdaki şekilde gerçekleştirilir.

Alıcı tarafından, işlem bedeli ve tevkif edilmeyen KDV kısmını ayrıca göstermek suretiyle iade amaçlı bir belge (fatura, dekont vb.) düzenlenir. Söz konusu belgede gösterilen tutarlar alıcı ve satıcı tarafından ilgili iade işlemini gösterecek şekilde mevzuata uygun olarak kayıtlara alınır. Düzeltmenin bu şekilde yapıldığının tevsik edilmesine istinaden, işleme ilişkin tevkif edilen KDV, bu vergiyi vergi dairesine beyan ederek ödeyen alıcıya iade edilir.

Diğer taraftan, satıcının tevkifat uygulamasından kaynaklanan iade talebi sonuçlandırıldıktan sonra KDV iadesini ortaya çıkaran işleme ilişkin olarak yukarıda belirtilen şekilde düzeltme yapılmasının gerekmesi durumunda aşağıdaki şekilde hareket edilir:

-Düzeltme yapılması gereğinin ortaya çıktığı vergilendirme döneminde, yukarıda belirtildiği şekilde düzeltmeyi yapan mükellefin ilgili beyannamede de düzeltme yaptıktan sonra vergi  dairesine yazılı olarak müracaat edip, daha önce iadesini aldığı tutarı iade etmesi halinde bu tutar, gecikme faizi ve vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın mükelleften geri alınır.

-Mükellefin, bu şekilde düzeltme işlemini yapmaması halinde, tevkifat nedeniyle iade edilen KDV, değişikliğin vuku bulduğu dönemden düzeltmenin yapıldığı döneme kadar gecikme faizi uygulanarak vergi ziyaı cezası ile birlikte mükelleften aranır."

5, 6

36 no.lu KDV Tebliğinin 5 ve 6. maddeleriyle KDV Genel Uygulama Tebliğinin II/B-7.2.1. ve II/B-7.2.2.  bölümlerinde yer alan hükümlerde değişiklik yapılmak suretiyle, ulusal güvenlik kuruluşlarınca KDV Kanunu 13/f maddesi kapsamında KDV istisnalı olarak savunma ve iç güvenlik amaçlı mal, yazılım ve hizmet alabilmek için, söz konusu mal ve hizmetlerin istisna kapsamında olduğuna dair Gelir İdaresi Başkanlığından uygunluk bildirimi almaları mecburiyeti getirilmiştir.

Bu hükümler 01.07.2021 tarihinde yürürlüğe girmiştir.

7

36 no.lu Tebliğin 7. maddesiyle KDV Genel Uygulama Tebliğinin II/B-17.1. bölümünün dördüncü paragrafında yer alan " mevzuat seti kitapları" ibaresinden sonra gelmek üzere " Uluslararası Standart Kitap Numarası (ISBN) bulunan boyama ve etkinlik kitapları" ibaresi eklenmiş, beşinci paragrafında yer alan " Boyama defterleri, kitap" ibaresi " Kitap" olarak değiştirilmiştir.

Böylelikle, Uluslararası Standart Kitap Numarası (ISBN) bulunan boyama ve etkinlik kitapları KDV Kanunu’nun 13/n maddesindeki istisna kapsamına alınmıştır.

Başka bir anlatımla boyama kitapları (veya defterleri) ISBN numarası taşımadığı takdirde, eskiden olduğu gibi KDV istisnalı olarak teslim edilmeyecek, fakat ISBN numarası taşıyan boyama ve etkinlik kitapları KDV istisnalı olarak teslim edilecektir.

8

36 no.lu Tebliğin 8. maddesiyle KDV Genel Uygulama Tebliğinin III/A-4.9. bölümünün beşinci paragrafının sonuna aşağıdaki cümle eklenmiştir:

"6362 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan gayrimenkul yatırım fonları ile gayrimenkul yatırım ortaklıkları, yetki belgesi aranmaksızın, taşınmaz ticaretiyle iştigal eden mükelleflerden sayılırlar."

Bilindiği üzere, KDV Kanunu’nun 23/f maddesine göre, yetki belgesine sahip motorlu kara taşıtı veya gayrimenkul ticareti yapan mükellefler, KDV ödemeksizin satın aldıkları taşıt veya gayrimenkulü, esaslı değişiklik yapmaksızın satarken, satış bedelinden alış bedelini indirmek suretiyle buldukları rakam (brüt kar) üzerinden KDV hesaplamaktadır. (Zararına satışlarda KDV hesaplanmamaktadır.)

Bu değişiklik uyarınca , gayrimenkul yatırım fonları ve gayrimenkul yatırım ortaklıkları, Taşınmaz Ticareti Hakkında Yönetmelik kapsamında yetki belgesi sahibi olmasalar bile KDV Kanunu’nun 23/f maddesindeki özel matrah şeklini uygulayabileceklerdir.

9

36 no.lu Tebliğin 9. Maddesiyle KDV Genel Uygulama Tebliğinin III/C-2.1. bölümünde yer alan "ç)" bendinin ikinci paragrafından sonra gelmek üzere aşağıdaki paragraflar eklenmiştir.

"Bununla birlikte, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 41 inci maddesinin birinci fıkrasının 9 numaralı bendi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendindeki gider ve maliyet unsurlarından bir kısmının indiriminin kabul edilmeyeceğine yönelik düzenleme 3065 sayılı Kanunun 30/d maddesi hükmü ile paralellik arz etmemektedir. Doğrudan işletmenin faaliyetiyle ilgili olan bu giderler için yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılamaması, KDV’nin temel prensibi olan işle ilgili giderler için yüklenilen vergilerin mükellef üzerinde kalmaması prensibi ile de çelişmektedir.

3065 sayılı Kanunun 29/5 inci maddesinin verdiği yetki çerçevesinde 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 41 inci maddesinin birinci fıkrasının 9 numaralı bendi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendi kapsamında gider ve maliyet unsurlarından indirimi kabul edilmeyen kısma ilişkin 3065 sayılı Kanunun 30/d maddesi hükmünün uygulanmaması uygun görülmüştür."

Böylelikle FİNANSMAN GİDERİ KISITLAMASI KAPSAMINDA KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDER DURUMUNDA OLAN GİDERLERE AİT KDV YÜKLENİMLERİNİN, KDV KANUNU’NUN 30/D MADDESİNDEKİ KDV İNDİRİM YASAĞINA TABİ OLMADIĞI, MALİYE İDARESİNCE KABUL EDİLMİŞ BULUNMAKTADIR.

Bu düzenleme fevkalade isabetlidir ve eski düzenlemeye paraleldir. ^[4]

Ancak, aynı gerekçeler geçerli olduğu halde;

Örtülü kazanç kapsamındaki giderlere ait KDV’lere ilişkin KDV indirim yasağının kısmen uygulanıyor olması ( KDV Kanunu md.30/d)

Örtülü sermaye durumundaki borçlarla ilgili finansman yüklerinin KDV’sinde indirim yasağı uygulatılması,

Binek oto kiralarının, gider olarak kabul edilmeyen kısmına ait KDV’nin indirtilmemesi,

çelişkili ve isabetsizdir. ^[5]

10

36 no.lu KDV Tebliğinin 10. maddesiyle KDV Genel Uygulama Tebliğinin (IV/D-1.) bölümünün dördüncü paragrafından sonra gelmek üzere aşağıdaki paragraf eklenmiştir;

"Bununla birlikte, aynı vergilendirme döneminde birden fazla konuda veya işlem türünde iade hakkı bulunan mükelleflerin bunların bazıları için iade hakkını kullanmaması mümkündür."

Bu hükmün eklenmesiyle, birden fazla konuda veya işlem türünde iade hakkı bulunan mükellefler, bunların tümü için iade talep etmek zorunda olmadığı yani bazı konu veya işlem türlerinde iade talep edip, bazı konu veya işlem türleri için iade talep hakkından vazgeçmenin mümkün olduğu vurgulanmıştır.

Başka bir anlatımla bu hüküm, istisna hakkının kısmen kullanılması konusundaki uygulama farklılıklarını gidermeyi amaçlamaktadır.

Örnek vermek gerekirse,

-Bir mükellef aynı ay içinde hem yapım işi kapsamında, hem de orman ürünü satışı kapsamında kısmi KDV tevkifatına uğramışsa, bunlardan biri için KDV iadesi isteyip diğeri için KDV iade hakkı kullanmayabilir.

-Bir mükellef aynı ay içinde hem KDV Kanunu’nun 11. madde kapsamında ihracat istisnası, hem de 14. madde kapsamında uluslararası taşımacılık istisnası uygulamışsa, bunlardan biri için KDV iadesi isteyip diğeri için KDV iade hakkı kullanmayabilir.

-Bir mükellef aynı ay içinde hem 13. maddenin a bendi kapsamında gemi bakım hizmeti, hem de aynı maddenin d bendi kapsamında teşvik belgesi sahibi mükelleflere makine teçhizat teslimi yapmışsa, bunlardan biri için KDV iadesi isteyip diğeri için KDV iade hakkı kullanmayabilir.

11

Bu Tebliğin;

- 1, 2, 3, 5 ve 6 ncı maddeleri yayımını izleyen ay başında,

- diğer maddeleri yayımı tarihinde ( 03.06.2021 gününden itibaren)

yürürlüğe girmiştir.